MEDIAZIONE E CONCILIAZIONE NEL PROCESSO TRIBUTARIO: LO STATO DELL’ARTE E LE PROSPETTIVE DI RIFORMA

Con la procedura amministrativa del reclamo l’Amministrazione finanziaria e`chiamata a svolgere un’attivita` di riesame giustiziale dell’atto impositivo oggetto di reclamo, ossia un’attivita` di riesame della legittimita` dell’atto impositivo su domanda diretta del contribuente e sulla base dei motivi di censura dallo stesso formulati. Con riferimento, invece, alla natura giuridica processuale del reclamo/ricorso per le liti minori, era gia` sostenibile, fin dall’originaria formulazione dell’istituto, la tesi secondo la quale il reclamo assumesse contemporaneamente anche la veste giuridica di ricorso giurisdizionale sin dal momento della sua proposizione all’Amministrazione finanziaria. Tale impostazione interpretativa risulta confermata senza alcun dubbio, dopo gli interventi correttivi del legislatore e della Corte costituzionale, dall’attuale formulazione dell’istituto, secondo la quale “il ricorso produce anche gli effetti di un reclamo”. Invece, le opinioni dottrinali sulla natura giuridica della mediazione tributaria possono essere collocate su due direttrici principali che valorizzano la sostanziale assimilazione della mediazione alla conciliazione o che, viceversa, ne propongono una lettura orientata al dato “negoziale” configurandone la natura transattiva. La mediazione tributaria e` definita dalla giurisprudenza costituzionale come lo strumento di composizione delle controversie legato alla valutazione, da parte dell’ente impositore, anche dell’economicita` dell’azione amministrativa oltre che dell’eventuale incertezza (in diritto) delle questioni controverse e del grado di sostenibilita` (in fatto) della pretesa. Sembra quindi preferibile accostare la mediazione tributaria ad un procedimento conciliativo preprocessuale, essendo peraltro assente la figura del mediatore-terzo rispetto alle parti. Gli orientamenti dottrinali sulla natura giuridica della conciliazione possono essere collocati su tre direttrici principali che valorizzano la sostanziale assimilazione della conciliazione rispettivamente: i) ad un modello transattivo, ammettendo un’attenuazione del principio di indisponibilita` del credito di imposta erariale; ii) ad un’accezione accertativa c.d. “unilateralista”, essendo la lite conciliata il risultato di due distinti atti unilaterali (l’uno volto alla revisione in autotutela dell’accertamento, l’altro avente ad oggetto la disposizione del potere processuale di impugnazione cui il contribuente rinuncia); iii) ad una concezione “compositiva”, per effetto della quale la conciliazione e la mediazione tributaria devono essere qualificati quali “accordi tributari”, la cui matrice dogmatica risalirebbe a quella degli accordi sostitutivi di cui all’art. 11, l. n. 241 del 1990, costituiti da un veicolo pubblicistico e da un contenuto di tipo negoziale compositivo. Anche la giurisprudenza di legittimita` piu` recente ha ormai rifiutato la rigida alterita` tra le concezioni contrattuali e le concezioni accertative, ritenendo che la conciliazione tributaria “comporta la sostituzione della pretesa fiscale originaria, ma unilaterale e contestata, con una certa e concordata, tanto e` vero che il relativo processo verbale costituisce titolo per la riscossione delle somme dovute”. E ` evidente che l’adesione alla concezione contrattuale, alla concezione accertativa ovvero alla concezione “compositiva” possa “vincolare” l’interprete anche con riferimento all’individuazione puntuale dei rimedi applicativi esperibili nell’ipotesi in cui il contribuente e l’Amministrazione finanziaria addivengano alla sottoscrizione di un accordo conciliativo, che, successivamente, una delle due parti ritenga viziato, e, come tale, meritevole di revisione. Gli accordi di mediazione aventi ad oggetto un atto impositivo o di riscossione si perfezionano – sul modello dell’istituto dell’accertamento con adesione – solo a seguito del versamento, entro il termine di venti giorni dalla data di sottoscrizione del predetto accordo delle intere somme dovute o, in caso di versamento rateale, della prima rata. Tuttavia, fanno “eccezione” a questa “regola generale” gli accodi di mediazione, se relativi a controversie di rimborso o a controversie catastali, in cui l’accordo di mediazione costituisce rispettivamente “titolo” per il pagamento delle somme dovute al contribuente o “titolo” per l’immediato aggiornamento degli atti catastali. Viceversa, per il perfezionamento dell’accordo conciliativo non e` piu` richiesto il versamento delle somme dovute in base a tale accordo. Difatti, l’accordo conciliativo sottoscritto dalle parti e il processo verbale costituiscono “titolo per la riscossione delle somme dovute all’ente impositore e per il pagamento delle somme dovute al contribuente”. Si tratta di uno degli elementi di novita` della disciplina della conciliazione giudiziale (conseguenti all’ultima riforma) rispetto alla previgente disciplina, dove, invece, vi era coincidenza tra effettuazione del versamento (delle intere somme dovute o della prima rata) e perfezionamento della conciliazione. A fronte di cio` , sarebbe auspicabile che anche il regime di perfezionamento degli accordi di mediazione aventi ad oggetto atti impositivi o atti di riscossione venisse strutturato utilizzando come “modello” (non gia` l’istituto dell’accertamento con adesione, bensı`) l’istituto della conciliazione giudiziale. Difatti, una simile soluzione, da un lato, semplificherebbe l’iter procedurale per entrambe le parti e, dall’altro, arantirebbe, comunque, all’Ufficio un valido “titolo” per la riscossione forzata. Nei piu` recenti disegni di legge sul tema della riforma del processo tributario il perfezionamento degli accordi di mediazione relativi a controversie aventi ad oggetto atti impositivi o di riscossione continua ancora ad essere legato al versamento (entro il termine di venti giorni dalla data di sottoscrizione del predetto “accordo”) delle intere somme dovute o, in caso di versamento rateale, della prima rata. Diversamente, nel progetto di “Codice della Giustizia tributaria”, predisposto da C. Glendi in sintonia con S. Labruna, non sono piu`previsti gli istituti del reclamo e della mediazione, in quanto assorbiti/sostituiti dalla previsione del rito speciale delle “procedure conciliative”, in cui l’accordo conciliativo ha sempre effetto novativo e costituisce titolo sia per la riscossione dell’ente fiscale, sia per il rimborso del contribuente, sia per la liquidazione delle spese di lite ivi concordate.